来 源 | 作者：温兆文  来源：这就是财务管理

1自制还是代工？

企业的营销系统对制造系统非常不满：为什么同样的产品，自己生产要180元的成本，委托别人加工只要100元的成本？销售自制品赔钱，销售代工品却赚钱。

营销系统要销售代工品，企业却强行规定销售自制品。这个问题怎么解决呢？为什么产品的自制成本比代工价格高呢？

自制还是代工是管理会计面临的一个老话题。传统的解决办法是把自制成本按成本习性划分为变动成本和固定成本，如果变动成本高于代工价格就代工，如果变动成本低于代工价格，即使亏损也要自制。但是，企业在实际应用时发现并没有这么简单。

首先变动成本和固定成本的划分就不容易，如果划分错误，把固定成本归为变动成本，就可能会把赚钱的产品算成不赚钱。

相反，则把不赚钱的产品算成赚钱。即使划分准确，也不能轻易用谁高谁低来决定是自制还是代工。因为这个决策是建立在没有任何管理基础之上的，管理会计的关键词是“管理”，而不是“会计”，会计的目的是管理。

上述决策显然是会计决策而不是管理决策。

2管理上做决策

那么，什么是管理决策呢？

即使变动成本高于代工价格，也不能因此决定选择代工。我们还要对成本动因做出分析：为什么变动成本会高于代工价格？谁造成的，在哪个环节出现的？为什么没有降低变动成本的可能？形成变动成本的环节基本上是设计环节、采购环节和制造环节。设计环节决定了用料标准、规格、工艺路线和设备，采购环节决定了材料的进价、成材率和质量，制造环节决定了成品率、合格率和料耗、能耗。我们需要弄清楚变动成本高是哪个环节造成的。

我们通常盯着制造环节，其实设计环节和采购环节的固化变动成本占固化总成本的90%以上，可是很少有人对这两个环节进行成本控制。因为设计环节有技术壁垒，采购环节的外界干扰因素太多，所以这两个环节的成本控制难度都比较大。

其实根本的原因是没有找到方法。

控制设计环节的变动成本非常有效的方法是CFV评价法，控制采购环节的变动成本的方法是杠杆预算法。应用这些方法计算之后，我们如果发现设计环节和采购环节确实有削减成本的空间，就应该把代工价格作为目标成本，倒推挤压自制成本。成本可以挤压的空间超出想象。

即使变动成本低于代工价格，也不能轻易决定自制。有边际贡献也不是自制的依据，要考虑未来可能达到的销售体量和现有设备的先进程度，如果体量不够、设备老化，固定成本会越来越高，应该趁早选择代工。